已经初露端倪并获G20领导人支持的税基侵蚀和利润转移（BEPS）项目，未来数年内将在跨国公司的国际税收体系中掀起巨大...
已经初露端倪并获G20领导人支持的税基侵蚀和利润转移（BEPS）项目，未来数年内将在跨国公司的国际税收体系中掀起巨大的改革风暴。
根据BEPS项目的时间表，2014年11月在澳大利亚布里斯班召开的G20领导人峰会将对首期已经通过的行动计划和草案进行背书，这意味着BEPS项目将获得G20成员国的最高层面支持，并敦促各成员国分头制定各国的税收改革计划。
根据此前G20悉尼宣言，成员国认为目前国际税收体系造成了税收与实质经济活动不匹配的情况，因此发起这项全球范围内的“反避税”行动，认为“利润应当在经济活动发生地和价值创造地征税”。
“BEPS表明这些主要国家希望确保他们的公司在应该缴税的地方缴税。” 全球分析和咨询机构牛津分析（Oxford Analytica）的北美分析师克里斯·奥茨博士（Chris Oates）在接受21世纪经济报道记者采访时表示。
显而易见的是，BEPS针对的是在多个国家拥有经营和投资实体的跨国公司，这些公司通过复杂的税收筹划，建立错综的控股公司和子公司结构，将利润转移到税率较低的国家和地区，以避免在其实际经营和利润来源地缴纳更高的税款。
美富律师事务所（Morrison & Foerster LLP）专门研究税务的律师洪肇基告诉21世纪经济报道记者，BEPS希望避免“双重不征税”的情况出现，比如一家公司在爱尔兰经营，在百慕大注册成居民企业，却不按照规定向任何一方缴纳相关税款。经合组织（OECD）希望的是，在一个理想的世界，应该有一个对等的税收环境；对于那些跨国投资的公司来说，税收不必成为影响他们投资决定的因素。
对跨国公司来说，BEPS项目风雨欲来，将极大影响他们目前的税收筹划方案。但是，21世纪经济报道记者在采访中发现，由于各国之间对这一项目的诸多细节存在利益冲突，立法能否顺利按此进行是一个巨大的问号。更多的公司和税务专家目前还处于观望状态，认为至少在未来4-5年内，他们将不会受到实质性的影响。
BEPS还在倡议层面
BEPS最早由G20成员国在2012年达成共识，并由经合组织（OECD）具体负责规划。OECD在2013年6月发布了行动计划，总共包括15项内容。
2014年9月16日，首批7个行动计划和草案以及一份解释性声明对外发布，并获得G20财长和央行行长审议通过，只待领导人峰会的最后背书。
而根据OECD野心勃勃的计划，剩余的行动计划将在2015年9月和2015年底分头完成制定。2016年的税收征管大会（FTA）可能讨论执行问题，并在2017年开始在各国实际推动并执行。
需要注意的是，目前参与BEPS项目的国家不限定在OECD成员中，而是扩大到了G20的其他国家。BEPS目前的参与国一共有44个，其中34个是OECD的成员。中国则作为非OECD国家参与到该项目中去。
这一项目从名称中就可以看出，其旨在打击跨国企业通过各种途径减少在经营活动来源地应税的税基，将利润转移到其他低税率地区，从而达到在总体上减少缴税的目的。
目前得以公布的7个行动计划（草案），包括针对新兴网络经营方式缴纳税款问题的“数字经济挑战”、旨在推动各国改革“有害”税收优惠制度的“有害税收实践”、针对多国不同税收处理而达到双重不征税目的的“混合错配安排”、“税收协定滥用”、针对母公司和子公司之间转让定价而制定通用模板的“转让定价同期资料”、开发可迅速落实的法律工具的“多边工具”等。其中有一些已经最终成文，部分因为细节问题还处于草案阶段。
其他需要在明年推出的行动计划，包括令人关注的和“避税天堂”有直接关系的强化“受控外国公司税收制度”、针对利用利息支出和金融工具交易进行避税的“利息扣除”、厘清“常设机构”定义等旨在打击跨国公司通常使用的避税方法的措施。
这些规则之细令跨国公司和税务筹划专家如临大敌。
美国最大的会计师事务所之一的艾斯纳安倍事务所（EisnerAmper LLP）税务顾问哈罗德·阿德利翁（Harold Adrion）在接受21世纪经济报道记者采访时表示：“跨国公司对此十分担心，这当然会影响到他们的底线：他们现在如果只需要缴纳3%-4%所得税的话，未来需要缴纳的有效税率有可能达到15%-20%。”
不过，至今为止BEPS仍停留在倡议层面。9月25日，就在BEPS第一批行动计划公布不久，国家税务总局国际税务司司长廖体忠在召开的BEPS2014年项目成果宣讲会上就表示，BEPS旨在重塑所得税国际实体规则，但这是政治宣言，不是法律工具。
“这些行动计划中许多仍然在制定中，即便对于那些已经定下可以实际实施的行动计划，我觉得还需要等待好几年，才能看到各国真正参与，并且根据国际税改的这些宣言来改革自己的税法。”阿德利翁表示，“比如数字经济，如何处理谷歌、亚马逊等跨国公司的电子交易所得利润的税收问题，需要许多细节讨论，这样的行动计划可能会花费更长时间来落实。”
跨国公司如临大敌
那些如今正在享受着各类税收筹划带来好处的跨国企业，显然将因为BEPS的推行而遭遇挑战。
尽管这一项目如今还没有落实，但是从今年9月至今，全球各大会计师和税务师事务所均针对BEPS展开了系列的学习讨论，并和他们的客户有相关的磋商，以应对未来税收体系的变化。不过，目前这些仍然停留在讨论咨询阶段，还没有公司因为BEPS开始进行结构调整。
阿德利翁认为，根据现有公司避税的情况来看，未来受到BEPS影响最大的恐怕是“任何在欧洲经营使用并高度依赖知识产权的公司”。
“知识产权所占比重越大，这些公司将从知识产权中获得的利润转移到低税率地区的可能性就越大，比如医药类企业和高科技企业等等。”他表示，“而那些提供服务的企业，比如各类专业事务所等，他们原本就很难转移自己的利润，因此BEPS对这些企业的影响也不大。”
这其中，在欧洲经营的美国跨国企业尤其享受到避税的好处，也就意味着他们有可能受到BEPS更大的影响。由于美国采用居民征税体系，而欧洲许多国家采用属地征税体系，许多公司利用其中的漏洞“钻空子”。
这使得欧洲诸国有相当多的避税天堂以及半避税天堂，许多避税制度已经形成了一套公认的模式，还有专有名词，这其中以“双重爱尔兰加荷兰三明治”最为有名。
比如，一家美国公司可能通过人为确立的转移定价（transfer pricing），而并非真正的市场价格，将其知识产权转移到设在爱尔兰的子公司，后者只需在爱尔兰缴纳少量税收，并且其利润是可以通过转移定价操纵的。有时候，通过一些税收筹划和协议安排，这家美国公司还可以设立两家爱尔兰公司，让其中一家全资拥有另一家，或者在其中再插入一家荷兰的公司，利用这些国家特殊的税收制度进一步降低缴税。
其中，2013年5月美国国会质询苹果公司海外避税的案例尤为典型，认为苹果公司通过爱尔兰的两家公司，向美国以外转移利润，2012年末拥有的1450亿美元现金或现金资产中有1020亿美元游离于海外，而且其所得几乎没有缴税。
根据沃顿商学院网站的一个报道，利用类似策略的美国公司还包括Adobe Systems、脸谱（Facebook）、通用电气、微软、甲骨文、辉瑞制药和星巴克（Starbucks）等。
阿德利翁表示，在BEPS推动下，相信一些国家包括爱尔兰在内，正在受到压力，并试图改革他们的税法，使之更加符合新的规范，实际上在“双重爱尔兰加荷兰三明治”方面，爱尔兰已经被要求取消或至少改革这样的税收制度。在未来4-5年的时间内，这样的趋势会使得这些公司避税更加困难。
“最终结果是美国公司会在欧洲缴纳更多税款。”他表示。
另外，目前BEPS规则的不确定性也对公司造成了潜在的影响。洪肇基表示：“当公司不了解究竟这些规则将如何改变的时候，这造成了许多不确定性，会使他们花更多的力气。同时，新的要求也希望公司向税务部门提供越来越多的信息，这意味着公司需要雇佣新的会计师或者花更多的时间来准备，增加了额外的合规成本。这和几个月前生效的《美国海外账户纳税法案》（FATCA）很像。”
但这些跨国公司并非没有任何应对方案。据悉，一些在欧洲经营的美国公司已经开始考虑采用其他的方式在欧洲经营，以尝试降低公司全面的税款。人们开始考虑有没有其他类型的交易，利用替代性的公司结构来规避税收上扬。
阿德利翁解释说，比如通过设立分支机构代替子公司等途径，设立一个在卢森堡的离岸公司，然后在瑞士等税率较低的地方设立分公司，同时也达到在美国应税的目的。
“牛津分析”公司的一份报告指出，BEPS实际上是一个税收体制的改变，许多公司会因此受到“鼓励”，比如应当在公司注册的居住国投入更多，而更少地激励公司走向全球。不过，即便在这一新的体制下，税务咨询师仍然会尽力寻找零税率的渠道，仍然会有其他的“漏洞”让公司缴纳较低的税款。
“税收筹划将变得更具有挑战，当然不是说不合法，而是说会和现在有许多不同。”阿德利翁表示。
各国利益诉求难平衡
但这并非一场简单的G20成员国与跨国公司之间的“斗争”。
“你可以想象，在国际税收体系中，必然有赢家和输家。”洪肇基告诉21世纪经济报道记者。
他表示，BEPS已经对国际税收体系有所影响，各国已经开始考虑这些OECD的行动计划。但问题在于，各国政府需要通过各自的立法程序来讨论，在自己国家究竟怎么落实。每个国家都希望提高自己的税收收入，因此很可能只会接纳那些对他们而言有利的行动计划。
同时他强调，G20推动的BEPS项目，必须要所有的国家都行动，只要有一个国家不参与，那么就给了公司寻求避税的机会。
问题在于，各国都有不同的利益诉求，如何协调这些利益诉求成为BEPS实施的难题。
其中受到较大争议的是“专利盒”制度。德勤会计师事务所在近期的一份公开培训资料中表示，BEPS所倡导的“连接方法”（Nexus approach）实际上是和部分国家的“专利盒”制度有所冲突。
“专利盒”制度允许企业选择对合格专利所得商业利润缴纳较低的公司税率，可作为许可费单独缴纳，也可以直接计入产品价格。这样的制度将鼓励企业将因为专利获得收入中的大部分保留在该国，而不会将这些利润转移到其他地方。但是，对于其他没有执行专利盒制度的国家而言，这种税收优惠制度很可能造成本国公司倾向于在将利润转移到执行专利盒制度的国家，从而造成税基侵蚀。
塞浦路斯、荷兰、爱尔兰和英国等国都实行这样的制度，旨在为本国吸引更多的投资。但美国、德国等国家则指责这一制度是税收漏洞，并希望努力填补。不过，阿德利翁认为，由于目前没有实际打击“专利盒”制度的工具，因此这一制度还将存在很长时间。
另外，一些“半避税天堂”将受到影响。最近遭遇文件泄密而被披露成为避税港口的卢森堡，更是备受压力，很有可能借由BEPS的制定而对其内部进行改革。本月早些时候，国际记者调查联盟（ICIJ）获得的大约2.8万页泄密文件表明，包括百事、AIG、德意志银行等大约300家公司和卢森堡签署协议避税，享受低于1%的所得税实际税率，转移数百亿美元利润，避税规模达到数十亿美元。
“在这些国家中，政治意愿比BEPS的执行来得更加重要。”奥茨表示，“那些因为卢森堡的税务安排而损失的大多数是欧盟的大国，他们会迫使容克结束这一制度安排……容克有10%的可能性会因此辞职。”
洪肇基认为，显然，当BEPS开始执行的时候，卢森堡会成为输家。对该国来说，这原本是他们重要的税务生意。
而那些传统意义上的避税天堂，比如开曼群岛、英属维京群岛等，他们作为企业控股公司和金融中心的重要性必然会有所下降。“这些避税天堂鲜有国际影响力……这是一场大国和小国之间的较量，大国会胜出。”奥茨表示。
另外，发展中国家也有自身的利益。值得注意的“有害税收实践”中，也囊括了有关发展中国家因为自身经济而采取的各类税收优惠是否将被定义为“有害”的问题。此外，BEPS也有相应的“次要议程”具体讨论发展中国家的问题，但相对于发达国家而言，这一问题显得没有那么紧迫。
“美国等传统上在税务方面不那么具有吸引力的国家，将从BEPS项目中受益良多。”洪肇基表示。
廖体忠在此前的培训中表示，G20相关实体和程序规则——包括BEPS以及《多边税收征管公约》和自动情报交换全球统一新标准（CRS）在内——的税收改革，对于美国来说将是利润的回归，以此缓解国内的财政困难，促进就业；对中国而言将使得富裕阶层和居民企业的海外隐秘所得和资产得以公开。（编辑 李艳霞）
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